Quand l’administration fiscale devient-elle une question constitutionnelle ?

La fiscalité et les tribunaux ne sont pas étrangers l’un à l’autre. Les juges sont en effet souvent appelés à trancher l’interprétation de textes fiscaux complexes. Il est en revanche rare qu’ils soient invités à se prononcer sur la constitutionnalité, et non sur la simple légalité, de la manière dont les gouvernements choisissent d’organiser la collecte de l’impôt. La High Court de Trinité-et-Tobago a pourtant été saisie d’une affaire de ce type au cours de l’année écoulée. J’ai été invité par le ministère des Finances à fournir une expertise. Cette affaire s’inscrit dans une histoire plus large, celle des obstacles à la réforme de l’administration fiscale en général, et notamment de l’intensité de l’opposition des syndicats du secteur public à des réformes pourtant nécessaires qui semblent menacer des privilèges d’emploi existants.

 

Noter les administrations fiscales : Trinité-et-Tobago obtient un score élevé en matière de corruption

Trinité-et-Tobago est un pays à revenu intermédiaire aux prises avec une administration fiscale de très mauvaise qualité. Les meilleures données dont nous disposons proviennent de TADAT (Tax Administration Diagnostic Tool), un organisme qui opère sous l’égide du Fonds monétaire international. Depuis six ans, TADAT organise des évaluations par des pairs experts de la qualité des administrations fiscales nationales. À l’issue de l’évaluation, chaque administration est notée de 1 (faible) à 7 (élevé) sur 28 dimensions différentes. En mars 2020, 73 administrations avaient été évaluées, avec une note moyenne de 3,3 sur l’ensemble des dimensions. Presque toutes se trouvaient dans des pays à faible ou à moyen revenu, dont Trinité-et-Tobago, qui a obtenu 2,1. Seules 18 des 73 administrations ont d’ailleurs obtenu une note moyenne inférieure à 2,1.

Jusqu’en 2019, la qualité des administrations fiscales nationales était aussi mesurée par l’enquête Paying Taxes organisée par la Banque mondiale, qui laissait apparaître un classement relatif encore plus bas pour l’Inland Revenue Division (IRD) de Trinité-et-Tobago. Une responsable du ministère des Finances m’a d’ailleurs expliqué un jour que, lorsqu’elle y avait été affectée quelques années plus tôt, l’organisation refusait encore les paiements d’impôts par carte bancaire et exigeait des règlements en espèces ou par chèque. Alerte rouge à la corruption !

 

L’approche radicale du ministre pour combattre la corruption

Le défi auquel faisait face le ministre des Finances de Trinité-et-Tobago n’était pas si inhabituel. Il était formellement responsable, sans toujours pouvoir les contrôler, d’une Inland Revenue Division et d’une Customs and Excise Division inefficaces et corrompues. Dans l’administration fiscale, corruption et inefficacité vont de pair : la corruption est plus facile à dissimuler derrière des procédures manuelles complexes et dépassées. Pour relever ces défis, le ministre a adopté une politique radicale sur le plan organisationnel et courageuse sur le plan politique, mais pas si inhabituelle à l’échelle internationale : remplacer ces deux divisions par une administration fiscale semi-autonome (SARA).

 

Qu’est-ce qu’une administration fiscale semi-autonome ?

ISORA, l’enquête internationale sur l’administration des recettes, distingue deux formes fondamentales d’administration fiscale nationale.

1. Les organisations « intégrées au ministère » sont la norme historique dans la plupart des pays, dont Trinité-et-Tobago, et présentent trois traits caractéristiques :

• elles font partie du ministère des Finances et relèvent donc formellement de l’autorité directe du ministre ;
• leurs agents sont employés aux mêmes conditions de base que les autres fonctionnaires ;
• chaque organisation de collecte se spécialise dans des catégories d’impôts précises . À Trinité-et-Tobago, la Customs and Excise Division se consacre aux droits de douane et aux accises sur des produits comme le tabac et l’alcool, tandis que l’Inland Revenue Division collecte principalement l’impôt sur les sociétés, l’impôt sur le revenu des personnes physiques et la TVA.

2. Les SARA, en revanche, sont à bien des égards fort diverses, mais partagent trois traits caractéristiques :

• ce sont des organisations distinctes, séparées du ministère des Finances et responsables devant un conseil dont les membres sont nommés par le gouvernement, souvent en concertation avec des organisations nationales représentant le secteur privé, les conseils fiscaux ou les experts-comptables ;
• les directions des SARA sont, à des degrés variables, dispensées des règles habituelles de la fonction publique en matière de recrutement et de marchés publics. Leurs salariés peuvent être recrutés plus souplement et rémunérés différemment, en pratique davantage, que les fonctionnaires ordinaires ;
• les SARA sont censées intégrer les opérations courantes des divisions distinctes dont elles sont issues, jusqu’à réduire fortement, voire supprimer, la différenciation historique des services fiscaux autour de la collecte d’impôts particuliers. Dans les SARA les plus intégrées, les agents ne se consacrent plus à l’impôt sur le revenu, aux droits de douane, aux accises, à l’impôt foncier ou à la TVA : chacun se spécialise dans une étape précise du processus de collecte, l’immatriculation des contribuables, le suivi du dépôt des déclarations, la liquidation de l’impôt dû sur la base de ces déclarations, la facturation, le traitement des arriérés, le contrôle, le traitement des litiges, l’informatique, la vigilance interne (lutte anticorruption), les ressources humaines, la formation, les services aux contribuables ou l’éducation des contribuables.

 

Trinité-et-Tobago passe à une SARA

Pourquoi, donc, le gouvernement de Trinité-et-Tobago a-t-il adopté le Revenue Authority Act de 2021 pour intégrer l’Inland Revenue Division et la Customs and Excise Division dans une SARA ?

a. Justifications affichées

Il existe une justification publique affichée, disponible dans un grand nombre de documents et de discours, et, peut-on supposer, une justification tout aussi importante mais plus sensible, exprimée surtout en privé. La première tient à ce que la SARA constitue intrinsèquement un mécanisme plus efficace de collecte de l’impôt, en particulier lorsque, dans le monde, les activités économiques et la collecte fiscale se numérisent rapidement. Bien conduite, la numérisation apporte trois bénéfices majeurs :

• elle réduit les coûts de fonctionnement courants, pour les services fiscaux comme pour les contribuables ;
• le passage d’une organisation structurée par type d’impôt à une organisation structurée par fonction spécialisée, résumé ci-dessus, dépersonnalise le processus de collecte. L’agent n’a en effet plus besoin de rencontrer le contribuable pour liquider son impôt ni pour s’assurer que les bons formulaires sont remplis. De même, il ne maîtrise plus la circulation des déclarations d’un contribuable au sein de l’organisation. En réduisant ces interactions personnelles, la numérisation permet aux procédures de primer sur les relations, ces dernières étant un pilier majeur de la corruption ordinaire ;
• la numérisation permet aussi aux services fiscaux d’accéder à une information complète sur la situation matérielle et les obligations des contribuables, par l’intégration et l’analyse de données d’origines variées. Il est dès lors bien plus difficile pour un contribuable de sous-évaluer la taille et la rentabilité de son entreprise si l’administration peut aisément recouper, par voie numérique, ses déclarations d’impôt sur les bénéfices avec ses déclarations de TVA, ses relevés d’importation et ses factures d’eau et d’électricité. En parallèle, l’administration peut aussi recouper les déclarations personnelles du propriétaire avec ses acquisitions immobilières récentes, ses véhicules, son compte bancaire et ses biens en copropriété. Un aspect « Big Brother » inquiétant peut certes en résulter, mais les gains potentiels en matière de réduction de la fraude fiscale sont d’une importance considérable.

b. Raison sous-jacente probable

Le Revenue Authority Act a été présenté au Parlement et au public de Trinité-et-Tobago sur ce type de motifs d’efficacité, y compris les bénéfices possibles pour le contribuable. Mais il est très probable que le ministre des Finances ait eu une raison supplémentaire de vouloir créer une SARA plutôt que de tenter de réformer l’administration fiscale pas à pas, sans réforme organisationnelle radicale.

Il a en effet probablement conclu, comme bien d’autres ministres des Finances confrontés à des défis semblables, que les agents en poste, fortement organisés en syndicats et solidement retranchés derrière des règles d’emploi public très restrictives, étaient très bien placés pour gagner une longue guerre d’usure par une résistance opiniâtre. Les SARA sont souvent créées non pas (seulement) parce qu’on les croit plus efficaces que les organisations intégrées au ministère, mais parce que ce changement offre l’occasion de se séparer d’au moins une partie des agents les moins compétents ou les plus corrompus, de défaire des réseaux interpersonnels corrompus et de recruter de nouveaux agents plus jeunes dotés de compétences très recherchées, en informatique et en analyse de données par exemple. Les ministres des Finances « avisés » disent toutefois rarement ces choses en public, du moins avant que la réforme ne soit acquise.

 

La Public Services Association de Trinité-et-Tobago riposte : la voie du droit

La Public Services Association de Trinité-et-Tobago était bien consciente de l’enjeu. En 2022, elle a porté devant la High Court une action contre le ministre des Finances et le Revenue Authority Act. Elle a plaidé à deux niveaux différents.

a- Une question constitutionnelle

L’aspect constitutionnel devait être invoqué pour justifier une action en justice contre une loi du Parlement. Tel que résumé par le juge, l’élément constitutionnel de la thèse des demandeurs était le suivant :

« Premièrement, certaines fonctions gouvernementales essentielles, intrinsèquement gouvernementales, ou des fonctions qui relèvent par nature du domaine de l’État, doivent être confiées à des agents publics, c’est-à-dire à des personnes bénéficiant des protections du chapitre 9 de la Constitution ; deuxièmement, le transfert de fonctions intrinsèquement gouvernementales à des personnes qui ne sont pas des agents publics et ne bénéficient pas des protections du chapitre 9 constitue donc une violation de la Constitution. » [source : l’auteur]

Les agents de la SARA ne bénéficieront pas des protections du chapitre 9 de la Constitution.

b. Une question de politique publique

La question de constitutionnalité a toutefois aussi servi de couverture pour introduire des arguments plus substantiels contre le remplacement des dispositifs intégrés au ministère par une administration des recettes. Les demandeurs ont d’abord affirmé que ce dispositif était étrange et rare, et donc inadapté à Trinité-et-Tobago. Dans mon affidavit initial, j’ai souligné que non seulement les dispositifs intégrés au ministère et les administrations des recettes existent en nombres à peu près égaux dans le monde, mais que le nombre de ces dernières tend légèrement à augmenter. L’argument de l’étrangeté et de la rareté était donc infondé.

J’ai aussi souligné que les données disponibles ne soutiennent pas sans ambiguïté l’idée que le modèle de l’administration des recettes constitue une meilleure façon de collecter l’impôt que les dispositifs intégrés au ministère. La mesure la plus simple de la performance de long terme des services de collecte est le niveau des recettes rapporté au PIB. Le nombre d’administrations des recettes a augmenté assez rapidement dans le monde durant les années 1990 et 2000, en particulier en Afrique anglophone. J’ai renvoyé la cour à trois excellents travaux d’histoire et d’économétrie (voir la section « Pour aller plus loin » ci-dessous), qui indiquent que la création d’une administration des recettes n’entraîne généralement pas une hausse ultérieure des recettes plus forte que le maintien d’un dispositif intégré au ministère. Ces éléments ont ensuite été rapportés avec enthousiasme à la cour dans les contre-affidavits commandés par les demandeurs. Ils ont toutefois omis de mentionner les éléments que j’avais fournis montrant que les administrations des recettes semblent en moyenne se comporter de manière plus transparente et plus responsable que les divisions fiscales intégrées au ministère, et qu’à divers autres égards elles paraissent souvent avoir l’avantage.

 

La conclusion de l’affaire : la décision du juge

Dans ce contexte, l’honorable juge W. R. A. James a rendu sa décision le 17 novembre 2023. Tout en relevant que les administrations des recettes ne sont pas les créatures étranges et rares que les demandeurs avaient décrites, il a (à juste titre) refusé de statuer sur les arguments portant sur la meilleure forme d’administration fiscale, au motif qu’il s’agit d’une question de politique publique relevant du gouvernement, sur laquelle la cour n’a pas compétence. Il a donc statué uniquement sur la question constitutionnelle, rejetant la prétention selon laquelle il serait inconstitutionnel d’employer, pour collecter l’impôt, des personnes ne bénéficiant pas des protections du chapitre 9 de la Constitution.

L’histoire ne s’arrête pourtant pas là, avec la naissance effective de la Trinidad and Tobago Revenue Authority. Compte tenu de ce qui est en jeu pour ses membres, la Public Service Association a immédiatement fait appel de la décision.

 

Y a-t-il des implications plus larges ? Je suggère que :

• le cours de l’histoire penche légèrement en faveur de la combinaison d’administrations des recettes et de la numérisation de la collecte ;
• tout gouvernement qui tente la réforme « big bang » consistant à remplacer des dispositifs intégrés au ministère par une administration des recettes risque une guerre de tranchées avec des syndicats du secteur public très motivés et bien dotés ;
• il existe de nombreuses variantes du modèle, et de nombreuses façons pour les gouvernements d’en récolter, ou de ne pas en récolter, les bénéfices. Il ne vaut pas la peine de livrer une bataille majeure pour en créer une s’il n’y a nulle intention de la soutenir, de la faire grandir et de veiller à ce qu’elle se réforme et s’adapte en continu.

 

Notes et remerciements de l’auteur :

Je remercie le secrétariat de TADAT de m’avoir fourni les résultats de la plupart des évaluations TADAT à des fins de recherche.

La décision de la cour n’ayant pas encore été publiée sur son site, je suis en possession du dossier, d’où les informations détaillées que j’ai pu fournir.

 

Pour aller plus loin :

Dom, R. 2019. « Semi-Autonomous Revenue Authorities in Sub-Saharan Africa: Silver Bullet or White Elephant. » Journal of Development Studies 55 (7):1418-35. https://doi.org/10.1080/00220388.2018.1469743

Jeppesen, M. 2021. « What we hoped for and what we achieved: Tax performance of Semi-Autonomous Revenue Authorities in sub-Saharan Africa. » Public Administration and Development 41 (3):115-127. https://doi.org/10.1002/pad.1952

Sarr, B. 2016. « Assessing Revenue Authority Performance in Developing Countries: A Synthetic Control Approach. » International Journal of Public Administration 39 (2):146-156. https://doi.org/10.1080/01900692.2014.1003382